白酒消费税改在流通环节征收，或将面临7大问题

　　成都智酿企业管理咨询公司董事长，郑州航空工业管理学院研究生校外导师，成都大商学院MBA校外导师，郎酒股份战略研究员

　　今年6月25日，审计署向十四届全国人大常委会第十次会议作了《国务院关于2023年度中央预算执行和其他财政收支的审计工作报告》，其中第六项深化财税体制改革当中要求“推动消费税改革”。

　　关于消费税改革的话题引发白酒行业广泛关注，四川省酒类流通协会咨询专委会主任、成都大学川酒川茶品牌营销研究中心高级研究员李学对此发表了自己的见解。

　　我国征收消费税的初衷是什么？

　　其发展历程如何？

　　消费税诞生之初，主要的税目均集中于环境消费品和高价消费品，通过提高这一部分不被鼓励的消费品税率，部分程度的减少这部分消费品的消费以及对这些产品带来的负外部性予以纠正。

　　注：经济学术语“外部性”是指，个人或企业在行动时并不付出行动的全部代价或者享受行动的全部收益时，就存在外部性。不付出全部代价是负的外部性，不享受全部收益是正的外部性。举例说，化工厂产品的收益全部属于工厂所有者，但是生产过程的环境污染，影响了他人健康，修复环境和他人健康的成本不直接体现在工厂的成本中，必须通过提高税收来调节。政府把税收收入增加的部分再次分配给环保、公共服务，同时也一定程度上协助地方收支实现平衡。奢侈品也存在负外部性，过度追求奢侈可能导致资源浪费、生态环境压力增加、加剧贫富差距和不公平。

　　我国自1994年税制改革时设置消费税，当时主要选择了烟、酒、小汽车等11类应税产品征收消费税。根据财政部的解释：“我国的消费税是对过度消耗资源和危害生态环境的商品（如汽油、柴油、汽车、轮胎），过度消费不利于人类健康的商品（如烟、酒）以及只有少数富人才能消费得起的商品（如贵重首饰）等征收的一种税。”

　　《中华人民共和国消费税暂行条例》中也并未对消费税进行严格界定，条例称“在中华人民共和国境内生产、委托加工和进口本条例规定的消费品的单位和个人，以及国务院确定的销售本条例规定的消费品的其他单位和个人，为消费税的纳税人”。

　　2022年底，消费税税目已经增至15个，从征收环节来看，消费税大部分在生产环节征收，只有卷烟在批发环节加征11%消费税，超豪华小汽车在零售环节加征10%消费税，金银饰品在零售环节征收5%消费税。

　　今年6月25日，审计署向十四届全国人大常委会第十次会议作了《国务院关于2023年度中央预算执行和其他财政收支的审计工作报告》，其中第六项深化财税体制改革当中要求“推动消费税改革”。

　　2014年6月30日中共中央政治局审议通过的《深化财税体制改革总体方案》确定的“调整征收范围，优化税率结构，改进征收环节，增强消费税调节功能”中明确改进消费税征收环节。

　　消费税属间接税，2023年约1.6万亿元，在一般公共预算收入当中占比7.4%，仅次于增值税（32.0%）、企业所得税（19.0%），略高于（6.8%）。在我国四大税种中，消费税是唯一尚未实行央地共享的税种，因此在新一轮改革中被给予厚望。

　　2019年以来，消费税改革的细则一直在探讨、准备、推进当中，面对的问题也很复杂。设立消费税的目的是希望高耗能、高污染、高档消费品的税收规模越小越好。目前消费税由中央统一征收，如果下划到地方征收，征收从生产环节移至批货或零售环节后，为了实现更多创收，地方政府可能会鼓励相关产品消费，违背了消费税“寓禁于征”的本意。

　　所以，央地分成方式在不同税目和不同地区都还有很多需要协调的问题。因此，可能需要先在不同的地区进行消费税改革试点，再针对试点出现的具体问题进行调整。

　　另外，目前消费税包含的品种过少，比如在生态保护方面，一次性塑料制品等诸多高污染、高耗能消费品尚未纳入征收对象；在调节收入分配方面，也有大量高档奢侈品尚未纳入，包括私人飞机、名贵箱包、服装、消费服务等。

　　同时，在央地平衡、税收环节后移至批零环节的可实现性方面，也需要考量不同消费税目的可操作性，比如从生产、批发、销售环节都较为系统、价格调节更容易的成品油、汽车产业链开始调整，最后扩展到触及面更广、零售环节更分散的大众类消费品如烟酒等。

　　因此，从征收范围扩展、环节后移的可能性、税收收入的调节等方面综合来看，最有望推进的排序大致为：①奢侈品（包括新增税目和既有税目）；②汽车/摩托车/成品油；③烟酒等标准零售品；④其他类型的消费品。

　　高档白酒会不会划入奢侈品

　　改用阶梯税率？

　　参照化妆品的消费税发展过程，是从小众人群消费的小品类，演变到大众消费的大品类，消费税税目随即更改为“高档化妆品”。

　　1993年消费税提出之初，化妆品做为首批11个税目之一就被纳入了征税范围。随着国内经济的发展和消费水平的提高，高价化妆品的划定范围时已发生较大变化，部分高价品类向大众消费品类演变。

　　2016年开始，化妆品类大类目的税收规则开始区分普通化妆品和高档化妆品，并对普通化妆品免税，对高档化妆品将税率由30%调整为15%。对高档化妆品的定义限定为生产（进口）环节销售（完税）价格（不含增值税）在10元/毫升（克）或15元/片（张）及以上的美容、修饰类化妆品和护肤类化妆品，一定程度上将大众消费品和高价消费品的范围区分得更加明确。

　　但从2016年至今，化妆品市场几乎呈现了翻倍的发展，2023年化妆品的零售额、进口金额几乎都已经达到2016年的2倍。国内化妆工具的单价较2016年有约40%的提升，进口的化妆品、护肤品等价格也几乎达到2017年的2倍，部分细分品类如指甲化妆品单价上涨达到20倍。

　　由此来看，高档化妆品的需求可能跟随当前居民消费习惯已经产生了价格中枢的上移，消费量的层面上可能也脱离了“小众”的范畴。消费税调节小众高档消费的目标可能不再适用，高价化妆品市场越来越大众化。因此，在“高档化妆品”税目下，可能需要重新进行价格区分和进行税率的调节，才能达成消费税引导消费习惯和调节收入分配的目标。

　　白酒与化妆品相反，以前是大众消费为主，近十多年高档白酒快速发展，形成了明显的高端小众消费市场。这个市场与大众白酒的消费人群差别明显，甚至具有一定的奢侈品特征。

　　目前调节收入分配的高价品类目中，包括高档化妆品、贵重首饰及珠宝玉石、高尔夫球及球具、高档手表、游艇、超豪华小汽车。除了以上类目外，奢侈品品牌的皮具、鞋服、生活方式体验品等在奢侈品牌中同样占比较高的类目，国内都暂未开始征收消费税。

　　近年来，国内奢侈品消费市场一直在持续扩张，个人日常奢侈品开销方面，艺术品、手袋购买都成为日常消费意愿考虑的一部分，而针对小众群体进行调节的消费税却并未囊括这些类别的商品。

　　2011年至今，中国境内奢侈品消费额增长近9倍，从700亿增长到到6000亿水平，品类从商品向生活服务逐渐扩展。根据《2024胡润至尚优品—中国高净值人群品牌倾向报告》，2023年中国高端消费市场规模达到1.66万亿元人民币，较2022年回升3%，其中体验消费增长明显，其中增长最快的是高端服务消费（酒店、旅游和健康服务等），市场规模达830亿元，同比增长接近20%。

　　在居民收入水平持续提高的背景下，之前的高价品在消费者眼中已不再昂贵，随着市场的不断扩张，针对这一部分消费品的税收脱离了“寓禁于征”的本意，征税范围也需要在后续的改革过程中再次进行限定以准确反映当前社会各阶层的消费状况。

　　现有税目是否具备后移征收的条件？

　　我国现行15个消费税税目中，已经在零售环节征收的包括2个税目下的2个子税目：贵重首饰及珠宝玉石税目下的金银首饰、铂金首饰和钻石及钻石饰品子税目，小汽车税目下的超豪华小汽车子税目。

　　基于15个税目中不同税目的特点以及税收征收方式的改进，目前具备征收环节后移改革条件的税目有12个。

　　1

　　烟和鞭炮、焰火2个税目。这2个税目的商品属于专卖品系列的消费品，这些专卖品具有专门的管理体系，便于基于物联网技术构建消费税信息化管理系统。

　　2

　　摩托车和小汽车2个税目。摩托车和小汽车均具有比较完善的登记管理制度，其购买和使用都需要通过国家规定的注册登记管理制度得以实现，这一制度有利于实现摩托车和小汽车消费税在零售环节的征收。

　　3

　　高档化妆品、贵重首饰及珠宝玉石、高档手表、游艇、实木地板、高尔夫球及球具6个税目。这些税目的消费品或属于高档消费品，或属于耐用品，这些消费品的特质决定了消费者消费时必然要求取得消费环节的发票，这将有利于消费税在零售环节的征收。

　　4

　　成品油。目前我国国内加油站基本都安装了税控加油机，完善的税控装置销售系统，有助于实现成品油在零售环节的征收。

　　5

　　酒在消费税的税目中与烟同属于“寓禁于征”的对象，所以，一方面对其课以较高的税率，另一方面对其严格管理。2016年之前，我国实行酒类流通经营者备案登记制度和溯源制度。2016年开始，为了深化简政放权、放管结合、优化服务改革，商务部废止了这一制度。目前以茅台、、国窖等都开展了五码合一以及配额管理机制，产品物流追踪和溯源比较完善，使得消费税在流通环节的征收管控成为可能。至于是从批发还是零售环节开始征收，需要进一步分析可控性。

　　目前尚不具备征收环节后移条件的税目有3个，包括木制一次性筷子、电池、涂料。这几个税目的消费品，或者价值相对较低，或者监管制度不完善，在零售环节征收会增加税收征管成本。可以看出，我国15个税目中的12个具备在零售或者批发环节实现征收可控的条件。

　　白酒消费税征收环节后移后的

　　税率该如何调整？

　　目前已经在零售环节征收的金银首饰、钻石及钻石饰品子税目的税率，由生产环节征收时的10%改为5%。小汽车税目下的超豪华小汽车子税目的税率定为10%，是为了引导合理消费，促进节能减排，在生产（进口）环节征收消费税的基础上在零售环节加征的消费税。

　　消费税由生产环节征收改为零售环节征收后，其计税价格必然不同于生产企业的出厂价格。一般而言，零售价格是高于出厂价格的。因此，目前基于生产环节价格确定的税率，如果在零售环节依然按照现行税率征收消费税，那么，因为消费税税基的扩大，消费者的税收负担会增加。

　　对此，可以有两种选择：一是维持税负水平不变，下调零售环节征收时的税率，正如金银首饰、铂金首饰和钻石及钻石饰品的税率的调整一样；二是维持现行税率不变，提高消费税税负水平。

　　如果选择税负水平不变，那么，可以实现国家的宏观税负水平的稳定性，但需要根据不同消费品的零售价格重新测算其在零售环节征收时的消费税税率。如果选择税率水平不变，那么既可以基于税基的扩大实现国家税收收入的增加，也可以实现消费税的征税目的，比如对于烟酒的“寓禁于征”。

　　如果采用第一种选择，以茅台为标准降低税率，其他没有溢价的名酒税负减少，国家总税负下降。如果采用第二种选择，维持现有税率，那么茅台税负会增加，溢价率高的地产酒税负会增加。如果对白酒按价格实施阶梯税率（既调节不健康又调节奢侈性），在导致名酒企业利润减少，或者涨价销量减少，间接减少国企酒厂地方政府收益。

　　消费税征收环节后移后的计税改变

　　对消费者有何影响？

　　目前，我国不论是在生产环节征收的消费税还是在零售环节征收的消费税，均是价内税，均采用价税合一的税收体现方式，即购买者或消费税在购买消费品时看到的只是价格。作为价内税的消费税，既是价格的组成部分，也是增值税计算销项税金的价格的组成部分。为了使得改革的影响最小化，消费税征收环节改为零售环节后，应该保持消费税原来的计税方式——价内税。

　　但是，为了凸显消费税的职能与作用，体现“寓禁于征”的思想，应建立价税分列显示制度，规定销售者在销售应税消费品时既显示消费品的价格，也显示消费品的消费税税率（税金）。在价税合一的情况下，消费者感受不到消费税的存在，税收对其消费的选择就不会产生影响，即使再高的消费税税率，消费税的政策目标也不一定会达到。而如果采用价税分列方式，在征收消费税的同时，让消费者充分感受到消费税的存在，那么，它就会对消费者的消费行为产生一定的影响。

　　白酒消费税改在流通环节征收

　　可能存在的问题和假设？

　　白酒企业的分销网络规范性和商家规范性，对消费税后移有显著影响，名酒企业的一批商与厂家合作关系稳定，厂家控制力强，相对容易实施。小酒企的厂商关系不稳定，税收征管难度大。

　　当前消费疲软的形势下，白酒的光环效应减弱，消费税很难转移成价格被消费者接受。名酒厂家利润高且竞争激烈，消费税由生产厂家继续承担（变换形式）的可能性更大。

　　如果税率不变，从应纳税额来看，价格倒挂的名酒大单品上缴税收变化不大，但是飞天茅台这类溢价强的产品纳税会增加，加价率高的地产酒纳税会增加。

　　流通环节的批发和零售难以界定，具体在何处征收仍待明确。

　　从出厂到零售，白酒逐级销售都存在滞后性，大量库存在流通环节囤积，消费税后移可能存在税收与生产发运数据脱节的情况。

　　流通环节存在大量无票销售，税收流失的风险存在。

　　白酒销售过程中有大量的销售商之间调拨，从而产生二次、三次销售的问题，如何避免重复征税？

　　注：参照日本消费税，日本消费税纳税结构是非累积征税。由于日本消费税的纳税人是商品劳务的制造、批发、零售和服务等各环节的经营者以及进口商，但税收承担者是消费者。在零售环节消费税是价外税，即在商品、劳务标价的基础之上征收消费税。为了避免在生产、流通的各阶段的双重、三重课税，日本消费税规定允许纳税人从与发生课税销售额有关的消费税中扣除相关进项消费税额形成消费税不累积征税的纳税结构。

　　文/李学，转自长江酒道